Dr. Javier Bustos A.
Profesor de la Universidad San Francisco de Quito
Tradicionalmente los países en general diseñaron sus sistemas tributarios para exonerar del pago de impuestos a la ayuda proporcionada por gobiernos y organismos internacionales; considerando que no podía encarecerse la ayuda con una carga impositiva de aranceles y con impuestos directos e indirectos; además, por ejemplo, los recursos financieros provenientes de organismos internacionales en los convenios expresamente excluye que se utilicen para financiar impuestos en el país hacia donde se destinan los recursos, generalmente países del tercer mundo.
El Ecuador es uno de los países que en su legislación incorpora disposiciones que exoneran del pago de impuestos a la ayuda del extranjero, la forma más clara y utilizada es la devolución del IVA pagado a quienes hayan sido designados ejecutores en convenios internacionales, créditos de gobierno a gobierno o de organismos multilaterales tales como el Banco Mundial, la Corporación Andina de Fomento y el Banco Interamericano de Desarrollo BID. La devolución de IVA procede en todas las compras locales e importaciones que se efectúen con cargo a los fondos provenientes del convenio o del crédito. (Art. 73 de la Ley de Orgánica de Régimen Tributario Interno).
Sin embargo existen otras formas de exención, por ejemplo:
· Las donaciones provenientes del exterior que se efectúen en favor de las instituciones del Estado y las de cooperación institucional con instituciones del Estado; gravan tarifa 0% de IVA (Art. 55, num. 9. lit. c) de la Ley de Régimen Tributario Interno).
· Están exonerados del impuesto a la renta los ingresos obtenidos por las instituciones de carácter privado, sin fines de lucro, legalmente constituidas. (Art. 9 num. 5 de la Ley de Régimen Tributario Interno).
· Están exonerados de tributos al comercio exterior las donaciones provenientes del exterior, a favor del Estado o de instituciones privadas sin fines de lucro, destinadas a cubrir servicios de salubridad, alimentación, asistencia técnica, beneficencia, asistencia médica, educación, investigación científica y cultural, siempre que tengan suscritos contratos de cooperación con instituciones del Estado. (Art. 27 lit. e) de la Ley Orgánica de Aduanas).
Y en general la suspensión del pago de impuestos por los regímenes especiales aduaneros. Así por ejemplo, la importación temporal de bienes que efectúe un técnico extranjero, inclusive los que tengan residencia fiscal en el país, al amparo de un contrato con una institución pública o privada, pudiendo permanecer los bienes en el país hasta nueve meses. A esto se añade que si el técnico extranjero tiene su residencia en un país que tenga firmado con el Ecuador un Convenio para evitar la doble imposición tampoco estará sometido al impuesto a la renta en nuestro país.
· Están exonerados del impuesto de alcabala las donaciones que se hagan al Estado o entidades de derecho privado con finalidad social o pública y las que se realicen a sociedades o instituciones particulares de asistencia social, educación y otras funciones análogas. (Art. 351 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal)
· Exoneración general del pago de impuestos a las Naciones Unidas, la Organización de Estados Americanos y otros organismos internacionales en las operaciones de apoyo económico y desarrollo social. (Art. 35, num. 5 del Código Tributario).
Un régimen de exenciones de este tipo, no solo significa un sacrificio de recursos para financiar el gasto público sino que además estas disposiciones se prestan para el cometimiento de fraude fiscal. Así por ejemplo la Administración Tributaria detectó una evasión millonaria por casos en que varios contribuyentes en varias ocasiones habían presentado solicitudes de devolución del IVA pagado en importaciones, que supuestamente se realizaban al amparo de Contratos de Financiamiento con la Corporación Andina de Fomento (CAF) y de esta manera obtuvieron resoluciones que atendieron favorablemente las devoluciones, sin embargo, después de algún tiempo este organismo financiero certificó que no había suscrito contrato alguno de financiamiento con estos contribuyentes, iniciando la Administración recursos de revisión de oficio para invalidar las resoluciones y exigir la devolución del IVA indebidamente otorgado.
O lo que sucedió en el caso de un contribuyente que obtuvo una “certificación de tarifa 0%” en la importación de un buque pesquero fundamentado en lo que disponía a la fecha el numeral 16 del artículo 54 de la Ley de Régimen Tributario Interno, sobre las transferencias e importaciones con tarifa cero, que decía:
“Las importaciones de bienes de capital o de materiales que se realicen al amparo de convenios internacionales, créditos de gobierno a gobierno o de organismos multilaterales”
Disposición que ahora está vigente a través de un mecanismo distinto, pago de IVA con derecho devolución. La Corte Suprema de Justicia[1] confirmó la improcedencia de la “certificación de tarifa 0%” a dicha importación efectuada al amparo de un contrato de préstamo (Programa Global de Crédito Multisectorial) entre un banco local y el contribuyente, como el contrato de redescuento entre la Corporación Financiera Nacional y el banco local; en razón de que se demostró que el financiamiento fue otorgado por instituciones financieras nacionales, la una privada y la otra pública que no corresponden a la condición de organismo multilateral exigido por la Ley.
El Ecuador por este beneficio ha reconocido la devolución de IVA por $197,371,713 en el año 2004; $233,310,775 en el año 2005 y $184,893,375 en el año 2006[2].
En Tanzania, por ejemplo, las exenciones de impuestos para las donaciones por ayuda internacional fueron del 17% del total de importaciones que se realizaron en el año 2005.
Ahora bien, si la intención de los organismos internacionales y de los gobiernos es prestar ayuda a los países menos desarrollados deberían cubrir los costos tributarios por los proyectos que impulsan en estos países.
En el documento de trabajo “Tax treatment of donor-financed projects” preparado por el International Tax Dialogue[3] sugiere que uno de los motivos por los cuales los donantes se muestran renuentes a sufragar el pago de impuestos es porque su generosidad no depende de la cantidad de dinero que entregan sino de los bienes y servicios que ponen a disposición de las personas en ese país; y propone el siguiente ejemplo: Si construir una escuela cuesta por decir $100,000 dólares con la exoneración de impuestos indirectos y aranceles por la importación de materiales; pero esta misma escuela costaría $125,000 dólares si no gozara de la exoneración; por lo que de un presupuesto de un millón de dólares se pueden construir diez escuelas si se beneficia de la exoneración de impuestos y solamente ocho si el impuesto debe ser pagado.
En este trabajo de investigación también señala que dicho motivo no es por si mismo satisfactorio, ya que si la ayuda económica entregada es para la construcción de escuelas, sin que el donante determine en número las que deben construirse, hasta cierto grado éste no debería establecer que los fondos entregados financien o no impuestos, ya que el dinero que se entrega al beneficiario se mezcla con los fondos propios debiendo ajustar el uso que se hace los mismos. Continuando con el ejemplo anterior, qué sucedería si el beneficiario desea tener once escuelas. Si la ayuda internacional es exenta, deberá destinar $ 100,000 de sus propios recursos para agregar una escuela adicional a la proporcionada por el donante; pero si no existe la exención necesitará construir dos escuelas adicionales para compensar la disposición extranjera reducida, sin embargo los ingresos fiscales adicionales de $ 200,000 que recibe el Estado ($25,000 en cada una de las ocho escuelas financiadas por el donante) proveerán de recursos adicionales para realizar exactamente lo mismo. Por lo que el resultado definitivo es el mismo si existe o no la exención del impuesto. Está comprobado que la ayuda que se entrega a un Estado se mezcla con los fondos propios que tiene el beneficiario, por lo que insistir en la exoneración de impuestos podría responder en última instancia a un propósito poco legítimo.
Finalmente se reconoce también que en algunos casos los donantes pueden oponerse activamente a proporcionar cualquier tipo de ayuda al gobierno que pueda ser utilizada para gastos presupuestarios generales. Así por ejemplo, el donante puede responder a una crisis humanitaria y proporcionar la ayuda directamente a los refugiados y no dar ninguna ayuda al gobierno. Esta actitud puede responder a un sinnúmero de razones de política extranjera, o estar relacionado, por ejemplo, con el juicio del donante de que la gerencia del gasto público del Estado receptor de la ayuda, es tan corrupto que una ayuda directa en dinero corre el riesgo en gran parte de perderse o ser distraída de sus fines.
Esta situación ha llevado a muchos de los donantes a revisar su política de exención de impuestos y a los Estados a modificar sus políticas respecto a las exoneraciones otorgadas como un medio de atraer recursos de estos organismos; debido principalmente a dos motivos.
Primero, porque existe el reconocimiento de que la exención de impuestos conduce a una serie de problemas: aumenta los costes de la transacción respecto a la ayuda internacional, facilita el fraude del impuesto, conduce a distorsiones económicas y genera costos adicionales en la Administración para efectuar un control; en el caso del Ecuador de personal y recursos destinados a la devolución de impuestos.
En segundo lugar, los progresos alcanzados por un número importante de países receptores de la ayuda internacional ha debilitado uno de los motivos para insistir en la exención de impuestos y reconocer que las reglas generales tributarias de un país no tendrían por qué no aplicarse a los fondos y proyectos que se financian por la ayuda internacional.
Así nuestra legislación concede el derecho a la devolución del IVA a las agencias especializadas, organismos no gubernamentales y personas jurídicas de derecho privado que hayan sido designadas ejecutoras en convenios internacionales o créditos de organismos multilaterales, tales como, “el Banco Mundial, la Corporación Andina de Fomento, y el Banco Interamericano de Desarrollo BID”; justamente por las políticas que mantenían estos organismos a nivel mundial de que los fondos por ellos destinados no cubrían el pago de impuestos en los países receptores de los recursos.
Sin embargo y por las razones ya expuestas estas políticas han cambiado. Así el Banco Mundial en su “Manual de Operaciones”, BP 6.00 de Abril de 2004, en la parte correspondiente a “Parámetros de financiamiento para los países” en el numeral primero literal d) sobre el financiamiento de impuestos, el Banco considera que ello (financiamiento de impuestos) procede siempre que de la revisión del régimen fiscal se determine que los niveles de impuestos no sean excesivos y siempre que fueren pertinentes. Así señala el Manual[4]:
“Impuestos y derechos. Al momento de determinar si el Banco debiera o no financiar impuestos y derechos, el personal considera la medida en que dichos impuestos y derechos i) constituyen una proporción demasiado alta de los costos del proyecto o ii) se dirigen específicamente a proyectos, actividades o gastos financiados por el Banco y son pertinentes. Si el régimen tributario del país cambia considerablemente durante la ejecución del proyecto, el personal del Banco toma las medidas necesarias para modificar el porcentaje de financiamiento del Banco destinado al proyecto, dentro de los límites permitidos por los parámetros de financiamiento para el país.”
Del mismo modo el Banco Interamericano de Desarrollo en su documento “Modernización de Políticas y Prácticas de Restricción al Uso de Recursos en Préstamos de Inversión”, GN-2331-5 de 21 de octubre de 2004 el grupo de expertos reconoce que el no financiar el pago de impuestos con los recursos del préstamo se podría afectar la ejecución de los proyectos, y constituye una falta de armonización con respecto al Banco Mundial, que recientemente eliminó esta restricción por considerar que es inapropiada, costosa, difícil de implementar, conduce a inconsistencias en el tratamiento de los impuestos, y tiende a sesgar el aporte local, en función de los impuestos estimados, en lugar de consideraciones relacionadas con la responsabilidad del proyecto y su efecto en el desarrollo. Por lo que en la propuesta se sugiere que los recursos que destina el Banco cubran el pago de impuestos y tasas asociadas que representen un mayor costo en la adquisición de bienes y servicios (impuestos de importaciones, tasas consulares o portuarias, o impuestos al valor agregado) siempre que los montos de dichos impuestos y tasas sean razonables para el Banco.
Lo expuesto es mérito para que se efectúe una revisión de las normas tributarias vigentes que conceden exoneraciones o sistemas devolución en la compra o importación de bienes, así como en la contratación de servicios que se financian con fondos provenientes de estos organismos o de gobiernos extranjeros.
[1] Sentencia 130 –2003 publicada en el Registro Oficial No. 555 del 31 de marzo de 2005
[2] Fuente: Unidad de Devoluciones de IVA del Servicio de Rentas Internas. Información del año 2006 hasta el mes de agosto
[3] www.itdweb.org
[4] Manual de Operaciones del Banco Mundial, Doc. BP 6.00 de Abril de 2004, numeral 3 lit. c) “Financiamiento de proyectos individuales”.
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